Processo n.º 693/2016
(Recurso jurisdicional administrativo)
Relator: João Gil de Oliveira
Data: 28/Set./2017
Assuntos:
- Tributação de imposto complementar de rendimentos de filiais ou sucursais.
SUMÁRIO :
O Imposto Complementar de Rendimentos é um imposto directo incidente nos lucros ou ganhos líquidos anuais derivados do exercício comercial ou industria da empresa, ou seja, nos lucros efectivamente auferidos provenientes dos proveitos ou ganhos, seja qual for a respectiva proveniência, ainda que das suas filiais ou sucursais, não relevando a localidade da fonte (origem física) dos lucros ou ganhos, mas sim a conexão com as actividades exercidas, para mais se esses lucros são levados à contabilidade da empresa que foi tributada e não se comprova qualquer dupla tributação.
O Relator,
Processo n.º 693/2016
Data : 28 de Setembro de 2017
Recorrente: A, Limitada
Entidade Recorrida: Comissão de Revisão do Imposto Complementar de
Rendimentos da D.S.F.
ACORDAM OS JUÍZES NO TRIBUNAL DE SEGUNDA INSTÂNCIA DA R.A.E.M.:
I - RELATÓRIO
1. "A, LIMITADA", em chinês "A有限公司", em inglês "A COMPANY LIMITED", com os melhores sinais nos autos, vem recorrer da sentença que negou provimento recurso contencioso que pediu a declaração de anulação da deliberação da Comissão de Revisão de Imposto Complementar de Rendimentos de 16 de Outubro de 2014, que manteve o rendimento colectável da sociedade relativamente ao ano de 2010 em MOP$20,063,443.00 e desse rendimento fixado terá que pagar o montante de MOP$2,315,232.00.
Para tanto, alega em síntese conclusiva:
1) Vem o presente recurso interposto da seguinte sentença que negou provimento ao recurso contencioso em que foi pedida a declaração de anulação da deliberação da Comissão de Revisão de Imposto Complementar de Rendimentos de 16 de Outubro de 2014, que manteve o rendimento colectável da sociedade relativamente ao ano de 2010 em MOP$20,063,443.00 e desse rendimento fixado terá que pagar o montante de MOP$2,315,232.00.
2) Da instrução e discussão jurídica da causa resultou apurada a seguinte factualidade :
Em 14 de Julho de 2011, a recorrente apresentou à Direcção dos Serviços de Finanças a Declaração do Imposto Complementar de Rendimentos dos Contribuintes Grupo A referente ao exercício de 2010, onde declarou que o lucro tributável do imposto complementar de rendimentos antes dos impostos referente ao exercício de 2010 foi o saldo de MOP$769.843,00 (cfr. fls. 55 a 68 e 73 a 80 do Apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 18 de Julho de 2011, conforme os rendimentos declarados pela recorrente, a Comissão de Fixação do Imposto Complementar de Rendimentos da Direcção dos Serviços de Finanças fixou o rendimento colectável do Imposto Complementar de Rendimentos do Grupo A referente ao exercício de 2010 da recorrente em MOP$769.843,00, sendo o valor do imposto de MOP$65.382,00, e em 1 de Agosto do mesmo ano, o Director dos Serviços de Finanças procedeu à liquidação (cfr. fls. 39 do Apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 30 de Janeiro de 2013, através do ofício n.º 0058/MM/DIFT/DAIJ/13, a Direcção dos Serviços de Finanças notificou a recorrente para apresentar os elementos necessários (cfr. fls. 144 a 145 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 8 de Fevereiro de 2013, a recorrente, através do seu administrador, apresentou à Direcção dos Serviços de Finanças os documentos mencionados no aludido ofício (cfr. fls. 149 a 155 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 29 de Agosto de 2013, através do ofício n.º 0428/MM/DIFT/DAIJ/13, a Direcção dos Serviços de Finanças notificou a recorrente para apresentar os elementos necessários (cfr. fls. 146 a 148 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 11 de Setembro de 2013, a recorrente, através do seu administrador, apresentou à Direcção dos Serviços de Finanças os documentos mencionados no aludido ofício (cfr. fls. 156 a 158 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 13 de Fevereiro de 2014, a Comissão de Fixação do Imposto Complementar de Rendimentos da Direcção dos Serviços de Finanças fixou o rendimento colectável do Imposto Complementar de Rendimentos do Grupo A referente ao exercício de 2010 da recorrente em MOP$20.063.443,00, sendo o valor do imposto de MOP$2.380.614,00, e em 13 de Maio do mesmo ano, o Subdirector dos Serviços de Finanças procedeu à liquidação (cfr. fls. 36 do Apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 14 de Maio de 2014, o Subdirector dos Serviços de Finanças emitiu a Notificação de Fixação de Rendimento Colectável M/5 do Imposto Complementar de Rendimentos do Grupo A referente ao exercício de 2010, notificando a recorrente que o rendimento colectável do Imposto Complementar de Rendimentos do Grupo A referente ao exercício de 2010 foi fixado em MOP$20.063.443,00 e o valor total do imposto a pagar do rendimento fixado foi de MOP$2.315.232,00; e mais informou a recorrente que da aludida fixação cabia reclamação para a entidade recorrida no prazo fixado (cfr. fls. 159 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 4 de Junho de 2014, a recorrente, através do seu administrador, apresentou à entidade recorrida a reclamação do imposto complementar de rendimentos e os respectivos documentos (cfr. fls. 2 a 8 do Apenso e fls. 160 a 166 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 25 de Julho de 2014, através do ofício n.º 006/CRIC/2014, a Direcção dos Serviços de Finanças notificou a recorrente para apresentar os elementos, de forma a apreciar as reclamações da recorrente referentes aos exercícios de 2009 e de 2010 (cfr. fls. 1 do Apenso, fls. 167 a 168 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 8 de Agosto de 2014, a recorrente, através do seu administrador, apresentou à Direcção dos Serviços de Finanças a declaração e os respectivos documentos exigidos no aludido ofício (cfr. fls. 15 a 19 do Apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 16 de Outubro de 2014, a entidade recorrida tomou a deliberação, referindo que no uso do artigo 3.º n.º 3 do Imposto Complementar de Rendimentos, o abate dos dividendos localmente auferidos pressupõe apenas os “lucros ou os dividendos relativamente ao ano a que o imposto respeitar depois de impostos”. Conforme os elementos prestados pela “B Lda.”, não se demonstrou ou comprovou o facto da distribuição dos referidos dividendos, razão pela qual a Administração Fiscal deliberou indeferir a reclamação da recorrente, mantendo o rendimento colectável referente ao exercício de 2010 no montante de 20.063.443,00 e deliberou ainda um agravamento de 0,5% ao valor do imposto a pagar de 2.315.232,00, bem como informou a recorrente que dessa deliberação cabia reclamação ou recurso contencioso para o Tribunal Administrativo no prazo fixado (cfr. fls. 30 e seu verso do Apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 29 de Outubro de 2014, através do ofício n.º 130/DAIJ/CRIC/14, a Direcção dos Serviços de Finanças notificou a recorrente da aludida deliberação (cfr. fls. 29 a 30 e seu verso do Apenso e fls. 17 a 20 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 13 de Novembro de 2014, a recorrente apresentou, mediante o seu mandatário judicial, a reclamação junto da entidade recorrida (cfr. fls. 20 a 26, seu verso e 28 do Apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido)
Em 5 de Dezembro de 2014, a entidade recorrida deliberou indeferir a reclamação apresentada pela recorrente, mantendo o rendimento colectável referente ao exercício de 2010 no montante de MOP$20.063.443,00 (cfr. fls. 42 a 43 e seu verso do Apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Através do ofício n.º 199/DAIJ/CRIC/14, a Direcção dos Serviços da Finanças notificou a recorrente da aludida deliberação (cfr. fls. 41 a 43 e seu verso do Apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 12 de Dezembro de 2014, a recorrente interpôs para o presente Tribunal o recurso contencioso da deliberação tomada pela entidade recorrida em 16 de Outubro de 2014.
3) A douta sentença ora recorrida entendeu que a autoridade tributária expressou a sua opinião de forma muito clara relativamente aos artigos 2.° e 3.° do RICR e que a Recorrente adquiriu dividendos das suas subsidiárias que são igualmente objecto de tributação, entendimento que a Recorrente não partilha.
4) Pese embora, a sentença ora recorrida refira que "a autoridade tributária demonstrou claramente a sua opinião em relação ao artigo 2.° e 3.° do RCIR e que a Recorrente havia obtido lucros provenientes das suas subsidiárias", a Recorrente entende que a deliberação da Comissão de Revisão não explica cabalmente o porquê de uma sociedade comercial sediada em Macau, com personalidade jurídica distinta das suas subsidiárias ou sociedades filhas, ter que ser tributada por rendimentos que não foram por ela efectivamente auferidos.
5) Isto porque, no entendimento da Recorrente, a Comissão de Revisão limitou-se a apoiar-se nos artigos 2.° e 3.° e 20.° do RICR para decidir pela tributação da Recorrente no valor de MOP$20,063,443.00.
6) Ora, nos termos do acórdão com o n.º 85/2015 é referido o seguinte: "Nos termos dos arts. 114.° e 115.° do CPA, a Administração deve fundamentar os seus actos administrativos, através da sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito da decisão, sendo que equivale à falta de fundamentação a adopção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareçam concretamente a motivação do acto.
2. A fundamentação do acto administrativo pode consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas que constituem neste caso parte integrante do respectivo acto.
3. A exigência legal da menção expressa dos fundamentos fácticos e jurídicos da decisão administrativa corresponde aos diversos objectivos que demonstram a sua indispensabilidade não só para os interesses dos particulares, mas também para o público.
4. A fundamentação da decisão da Administrativa Pública apresenta uma plurifuncionalidade que visa não só a tradicional protecção dos direitos e interesses legalmente protegidos dos particulares, mas sobretudo a maior prudência e objectividade no processo conducente à tomada da decisão e a correcção e justeza desta, satisfazendo, deste modo, o interesse público da legalidade e até juridicidade das actividades administrativas, bem como a compreensão do sentido decisório pelo próprio destinatário e o público em geral, evitando a potencial conflitualidade.
5. Se não resultar da factualidade assente que, no próprio despacho impugnado, ou na proposta do júri sobre a qual recai o despacho de homologação da Lista de Ordenação Final, determinando a exclusão do recorrido ou ainda nesta Lista anexa àquela proposta, a Administração tenha exposto minimamente os fundamentos de facto que suportaram a sua decisão, é de concluir pela insuficiência da fundamentação do acto, que equivale à falta de fundamentação, que determina a anulação do acto nos termos do art. 124.º do mesmo Código".
7) De acordo com o art. 114.º do CPA, a Administração deve fundamentar os seus actos administrativos, exigindo a lei que a fundamentação seja clara, congruente e suficiente.
8) Contudo, e ao contrário do plasmado na sentença, a deliberação apoia-se no escopo da lei e refugia-se no disposto na alínea c) do art. 20 do RICR, com o devido respeito, mal a nosso ver, para entender que os lucros alegadamente auferidos pela Recorrente cabem na previsão da alínea c) do art. 20.º do RICR e tributar a Recorrente de maneira excessiva e desproporcional. Sem subsumir os factos à lei como deveria e poderia ter feito!
9) Também não podemos concordar com a douta sentença quando faz a comparação e referência à lei com casos em que a fundamentação pode consistir "em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas que constituem neste caso parte integrante do respectivo acto."
10) Pese embora, não estejamos aqui a discutir qual o elemento formal e qual o elemento material, facto é que falta de fundamentação traduz-se em várias situações que levam à não esclarecimento das razões que levaram a autoridade tributária a tomar um determinado acto.
11) O disposto na alínea c) do art. 20 do RICR é aplicado erradamente, considerando que são bens mantidos para reserva e fruição os potenciais lucros auferidos pela Recorrente em sociedades subsidiárias, o que resulta em verdadeiro tributação sem norma legal, violando no mínimo o princípio da proporcionalidade e da igualdade fiscal.
12) Em súmula, contrariamente ao defendido na sentença ora recorrida, não foi devidamente fundamentado o porquê da Recorrente ter que ser taxada por lucros das suas subsidiárias que nunca chegaram a ingressar na esfera patrimonial da Recorrente, consequentemente, ter que tributada por tal.
13) No que concerne ao vício de violação da lei, a sentença ora recorrida entende que “o rendimento colectável de um contribuinte do grupo A do Imposto complementar de rendimentos não depende da origem dos lucros os ganhos.” (tradução nossa)
14) Atentando à previsão do artigo 2.° RICR complementada pelo artigo 3.° do mesmo diploma, o que se infere é que o imposto complementar de rendimentos, taxa todos os rendimentos que as pessoas singulares ou colectivas aufiram no território (sublinhado e negrito nosso).
15) Acresce que, nos termos do n.º 2 do artigo 4.°, os contribuintes do Grupo são tributados com base nos lucros efectivamente determinados, resultando na diferença entre todos os proveitos e ganhos e os custos e perdas imputáveis ao exercício.
16) Dos ensinamentos do Professor Hermínio Rato Rainha retira-se que, “Em matéria tributária a doutrina fiscal afirma o princípio de territorialidade do imposto segundo o qual o poder de tributar está internacionalmente limitado pela coexistência de outra soberanias, pelo que só dentro do respectivo território onde é exercida a soberania, salvo algumas excepções, esse poder pode ser exercido” in Apontamentos de Direito Fiscal, Textos Jurídicos, Universidade de Macau, Faculdade de Direito, Fundação de Macau, 1996, pág. 134.
17) Mais refere, “a localização da fonte de rendimento demarca, exclusivamente o campo de aplicação territorial da contribuição predial urbana e do imposto profissional: a contribuição predial urbana incide sobre os rendimentos dos prédios urbanos situados no Território [RCPU, art. 2.º] e o imposto profissional incide sobre os rendimentos imputáveis ao exercício de qualquer actividade no Território por conta de outrem ou por conta própria (neste último caso, de actividades constantes de uma tabela) [RIP, art. 5.°]. É a localização da fonte ou causa jurídica da actividade que condiciona a sujeição dos rendimentos tributáveis a estes impostos" ob. cit. pág. 138.
18) Isto para logo de seguida afirmar que, “É também este critério de territorialidade - localização da fonte de rendimentos - que se aplica no imposto complementar de rendimentos incidente sobre os dividendos distribuídos aos accionistas das sociedades anónimas [RICR, art. 12.°, n.º 3] e quando se admite que possa incidir sobre os rendimentos auferidos no Território, qualquer que seja a residência ou sede das pessoas singulares ou colectivas [RICR, art. 2.°). No imposto complementar de rendimentos aplicase também o critério de territorialidade o da localização do obrigado tributário, através da sua residência ou sede, relativamente aos rendimentos produzidos no estrangeiro e auferidos no Território [RICR, art. 2.°, art 3.°, n.º 2, art. 19.°, n.º 1 e art. 34.°, n.º 4] ob. cit. pág. 139”.
19) É também referido na sentença ora recorrida que a Recorrente em sede de oposição à fixação do rendimento colectável afirmou que “o cálculo dos ganhos das sociedades subsidiárias foram registados com a sociedade Mãe”,
20) Ora a Recorrente apenas os registou, e inferir daqui a existência de uma confissão por parte da Recorrente e que estes lucros foram absorvidos pela sociedade Mãe e, em consequência deverão ser tributados, é inaceitável! (sublinhado e negrito nosso)
21) Ainda a este respeito, cumpre relembrar uma noção fulcral para o presente pleito, a noção de estabelecimento estável, que de acordo com o disposto no n.º 1 do artigo 5.º do Modelo de Convenção da Organização para a Cooperação Económica e Desenvolvimento (doravante “MCOCDE”) consiste em uma instalação fixa através da qual a empresa exerce toda ou parte da sua actividade.
22) Pelo que, a deliberação da Comissão de Revisão ao tributar rendimentos produzidos fora da RAEM e não imputados a qualquer estabelecimento da RAEM, contraria, assim a essência do princípio da territorialidade expresso no RICR, violando, flagrantemente as disposições do RICR.
23) Entendimento defendido pelo autor 劉華o seguinte, “在稅收管轄上，中國企業所得稅法以屬地原則為主，屬人原則為輔，同時實行居民管轄權和地域管轄權。也就是說，對屬於中國法人的內資企業、外商投資企業，徵稅範圍包括企業來源於中國境內和境外的所有生產經營所得。對於屬於外國法人的外國企業僅就境內所得納稅。台灣地區對於企業徵稅也是同時實行居民管轄權和地區管轄權。澳門地區、香港地區則是遵循屬地原則，實行地域管轄，行使所得來源地管轄權。僅對企業團體來源於本地區的利潤和收益徵稅”，in 稅法比較研究，pág. 108, Fundação Macau. (sublinhado e realçado nosso)
24) O que é supra sustentado é que todos os lucros que resultem do exterior de Macau não deverão ser tributados. O que quer dizer que só os lucros que derivem da região de Macau serão tributados. (tradução nossa)
25) Pois, como está bom de ver os rendimentos auferidos fora do terrritório, da região de Macau, não podem pura e simplesmente ser tributados como se se tratassem de rendimentos auferidos em Macau, na medida em que o estabelecimento principal estável das sociedades filhas da Recorrente não se encontra em Macau, ou seja, não se tratam de rendimentos auferidos no Território, e como tal, nã o podem ser tributados.
26) Retira-se do n.º 3 do art. 3.° do RICR, que será abatida ao rendimento global de uma sociedade, a importância dos lucros repartidos pelos sócios ou dos dividendos distribuídos aos accionistas relativamente ao ano que o imposto respeitar.
27) Mas já não se entende como se pode partir desta premissa para tributar uma sociedade Mãe, pelos alegados lucros obtidos pelas sociedades filhas.
28) Pois bem, tendo sempre em mente os artigos 19.° e 20.° do RICR, da declaração de rendimentos apresentada pelas sociedades filhas sediadas em Macau, assim como, dos sucessivos esclarecimentos prestados pela Recorrente, nada indica ou indicia sequer que quaisquer bens ou valores pertencentes às sociedades filhas eram mantidos para reserva ou fruição da sociedade mãe.
29) Aliás, tal como explicado na exposição datada de 4 de Junho de 2014 os proveitos obtidos pelas sociedades filhas eram somente registados dentro do Grupo e não se traduziam em verdadeiros lucros na medida em que não tinham sido absorvidos pela Sociedade Mãe.
30) A este propósito julgou o Acórdão do Tribunal de Segunda Instância de 22 de Fevereiro de 2001 o seguinte: "Toda a teoria da relação jurídica de imposto se baseia na teoria civilista das obrigações, porque a relação de imposto é de natureza obrigacional e a categoria jurídica designada por obrigação, comum aos diversos ramos de Direito, foi particularmente estudada pelo Direito Civil. Isto não significa, porém, que não sejam muitas as particularidades da obrigação tributária, impostas pelo cunho característico do Direito Fiscal. Acontece também que a obrigação tributária assenta geralmente sobre realidades às quais o Direito Cioil e o Direito Comercial já reservaram um tratamento próprio. Assim, por exemplo, tributam-se rendimentos de prédios, transmissão de bens, lucros de sociedades comerciais; e o Direito Privado já tomou posição relativamente aos conceitos de prédio, de transmissão, de sociedade comercial."
31) Pois bem, de todos os elementos juntos pela Recorrente e informações prestadas não resulta que os lucros das sociedades filhas tenham sido absorvidos e entrado na esfera jurídico-patrimonial da Recorrente, tal como supra descrito.
32) Pese embora, tenha sido declarado pelo auditor que os lucros económicos do Grupo, obtidos pelas sociedades filhas seriam absorvidos e integrados na sociedade Mãe, tal declaração configura um lapso, que não tem expressão material, real nas contas da sociedade, o qual deverá ser relevado.
33) Acresce que, uma vez que os lucros das subsidiárias não foram distribuídos, tais lucros nunca poderiam ter ingressado na esfera jurídica da Recorrente, e, consequentemente, não podem constituir rendimento colectável objecto de tributação (sublinhado e negrito nosso)
34) Não podemos confundir quando a Recorrente afirma que registou os valores tido como ganhos das suas subsidiárias, com um lucro efectivo, muito menos entender tal como uma confissão e, assim, seguir o rumo que a Comissão de Revisão de Imposto Complementar de Rendimentos tomou e a douta sentença acompanhou!
35) Contrariamente, ao defendido em sede da sentença ora recorrida, a Recorrente entende que a Comissão de Revisão interpretou a declaração de rendimentos da Recorrente como se os lucros das sociedades filhas tivessem ingressado na esfera jurídica da Recorrente e esta deles tivesse tirado proveito.
36) A Recorrente em sede de oposição à manutenção de rendimento colectável explicou que os lucros eram processados para efeitos de contabilidade do Grupo e que não eram depositados em Macau. Pelo que, não poderia oferecer provas sobre tais lucros, uma vez que para efeitos de formação do rendimento colectável eles não existiam.
37) A este respeito diz o douto acórdão de 11 de Março de 2004 do Tribunal de Segunda Instância que, "Assim, a valorização da carteira de títulos no estrangeiro de um banco com sede em Macau como resultando de factores exógenos relacionados com a oscilação dos mercados de capitais, representa tão-só um lucro económico no ano de exercício em causa, e não um lucro contabilístico, caso não se tenha demonstrado que nesse ano de exercício aquela carteira tenha sido vendida, alienada ou resgatada, daí que não constituindo um activo real, líquido, determinado e exigível, tais ganhos potenciais obtidos no exterior devem ser deduzidos nao resultado do mesmo exerício."
38) Mais ainda refere que, "não se pode confundir o activo real, composto pelo valor dos proveitos efectivamente cobrados ou pelos créditos devidamente constituídos com o activo potencial, isto é, o conjuntos de créditos ainda não carecidos de liquidez e eficácia, meras expectativas ou interesses potenciais, que só se poderão considerar elementos formativos do lucro relativamente ao ano em que se tornem liquídos e exigíveis".
39) Pois bem, no caso em apreço encontramos ressonância no caso supra referido, pois, de facto, o lucro que foi declarado pode tão-só ser entendido como um lucro económico, e nunca contabilístico (sublinhado e negrito nossos).
40) Ora, limitando-se a Administração Tributária à declaração de rendimentos apresentada e olvidando que os rendimentos auferidos fora do território não podem ser tributados em Macau, a Administração tributária simplesmente não exerceu os poderes que lhe estão adstritos, nomeadamente o de proceder à correcção da declaração do contribuinte, art. 4° do CPA.
41) Contrariamente ao defendido na ora sentença recorrida, o exercício do poder de correcção da declaração do contribuinte, não se pode consubstanciar em aumentar o rendimento colectável, o que foi a única coisa que a Administração Tributária fez.
42) Ora, como supra melhor referido, a Recorrente não ofereceu qualquer prova relativamente aos lucros das suas subsidiária pois, não eram depositados em Macau e não poderiam ser contabilizados, uma vez que não constituíam lucros, para efeitos fiscais.
43) Relativamente ao erro de pressuposto de facto, relativamente à quantificação de matéria tributável, foi o entendimento do Tribunal ad quo entende que a questão não se prende com a declaração da transferência de lucros ou não.
44) Ora, a Recorrente tem um entendimento diferente da sentença recorrida por entender que a Administração Tributária cometeu um erro censurável ao pretender tributar a Recorrente pelos lucros que não foram realizados no Território, sequer obtidos, tanto no que diz respeito às sociedades filhas de Macau como as fora de Macau, apoiando-se no facto de os valores relativos a lucros económicos do Grupo serem mencionados na declaração que acompanha a declaração de rendimentos apresentada pela Recorrente.
45) Pois bem, dos valores declarados, ou melhor dizendo, relatados na declaração de rendimentos, e atentando ao conteúdo da declaração de rendimentos, bem, como da vasta documentação apresentada pela Recorrente em sede de esclarecimentos, consegue-se aferir que os lucros das subsidiárias uma vez que não foram distribuídos, tais montantes nunca ingressaram na esfera jurídica da Recorrente, não podendo, assim, constituir rendimento colectável objecto de tributação! (sublinhado e negrito nosso)
46) O valor fixado pela Direcção de Serviços de Finanças a título de rendimento colectável foi MOP$20,063,443.00 e desse rendimento fixado a Recorrente teria que pagar o montante de MOP$2,135,222.00. Contudo, o valor apresentado pela Recorrente a título de lucro tributável foi o de MOP$769,843.00. Ora, do valor de MOP$769,843.00 a MOP$20,063,443.00 vai uma diferença abissal!
47) Posto isto, impõe-se colocar a seguinte questão, como podemos tributar a Recorrente por valores que não auferiu e que foram declarados perante a Administração Tributária pelas suas sociedades filhas em Macau?
48) Para além de que, ao tributar a Recorrente e as sociedades filhas pelo mesmo facto tributário parece-nos estarmos perante uma situação de dupla tributação, quer na RAEM, quer no exterior.
Face ao exposto, requer, se julgue procedente o presente recurso, revogando-se a sentença ora recorrida.
2. A Comissão de Revisão do Imposto Complementar de Rendimentos, entidade recorrida nos autos à margem identificados, contra-alega, dizendo em sede conclusiva:
1) Vem o presente recurso interposto da seguinte sentença que negou provimento ao recurso contencioso em que foi pedida a declaração de anulação da deliberação da Comissão de Revisão de Imposto Complementar de Rendimentos de 16 de Outubro de 2014, que manteve o rendin1ento colectável da sociedade relativamente ao ano de 2010 em MOP$20,063,443.00 e desse rendimento fixado terá que pagar o montante de MOP$2,315,232.00.
2) O tribunal A Quo apurou a factualidade vertida na douta sentença.
3) A douta sentença ora recorrida entendeu, e bem, que a autoridade tributária expressou a sua opinião de forma muito clara relativamente aos artigos 2.º e 3.º do RICR e que a Recorrente adquiriu dividendos das suas subsidiárias que são igualmente objecto de tributação.
4) Refere que "a autoridade tributária demonstrou claramente a sua opinião em relação ao artigo 2.º e 3.º do RCIR e que a Recorrente havia obtido lucros provenientes das suas subsidiárias".
5) A recorrente não logrou demonstrar, como lhe competia, que não recebeu os lucros que menciona nos seus documentos contabilísticos.
6) Segundo a douta sentença ora recorrida o acto objecto de recurso
7) A Comissão de Revisão fundamenta a sua decisão nos rendimento auferidos pela recorrente inscritos na declaração M/1, no capitulo VIII, do anexo B, da sua declaração do imposto complementar de rendimentos - grupo A - relativo ao exercício de 2010, ficando assim esta sujeita à aplicação das normas de tributação nos termos legais,
8) tendo em conta a distribuição de dividendos efectuada pelas empresas associadas à recorrente, por ela designadas por "filhas" ou "subsidiárias" e,
9) a conformidade da dita declaração de rendimentos, subscrita pela recorrente e pelos seus auditores de contas, com os documentos que acompanham a declaração M/1, designadamente: demonstrações financeiras (anexos A e B), balancetes, relatório técnico e cópia da acta da aprovação de contas.
10) Os contribuintes que em relação ao ano anterior tenham obtido na RAEM rendimentos são obrigados a apresentar a declaração modelo M/1, conforme dispõe o artigo 10.° da Lei n.º 21/71/M, de 9 de Setembro, que aprovou o Regulamento do Imposto Complementar de Rendimentos, doravante designado por RICR.
11) A declaração para os contribuintes do Grupo A devem ser instruídas com os documentos mencionados no artigo 13.° do RICR, designadamente a cópia da acta da assembleia de aprovação de contas.
12) É igualmente obrigação legal dos contribuintes do grupo A organizar e manter a sua escrita de modo a que se possa apurar o lucro tributável em conformidade com o disposto no RICR – cfr. artigo 18.°.
13) O que de resto também decorre do Código das Sociedades Comerciais (doravante CSC) designadamente, no que tange ao Título III, da escrituração mercantil, os livros obrigatórios, como o livro de balanços, do diário e de actas sujeitos a legalização obrigatória.
14) A escrituração mercantil tem valor probatório nos termos do disposto do artigo 51.° do CSC.
15) Pelo que antecede, e em conformidade com o valor de MOP$52,258,394.00 inscrito pela recorrente no n.º 1 do capitulo VIII, do anexo B, da sua declaração do imposto complementar de rendimentos - grupo A - M/1, relativo ao exercício de 2010 - Movimento dos Resultados Transitados Saldo do período anterior, resultou o valor apurado pela entidade recorrida, porquanto na declaração relativa ao ano 2009 a recorrente tinha lançado esse valor mas inscreve na rubrica "alteração das politicas contabilisticas" a verba de MOP$17,599,687.00 relativa a perdas e ganhos das apelidadas sociedades "filhas" de anos anteriores (acumulado de 2007 a 2010 - cfr. consta do anexo 5 - fls. 68 do processo administrativo).
16) Ora, a explicitação da recorrente sobre esta desconformidade não procede, porquanto põe em causa quer o equilibrio do balanço, quer os princípios contabilisticos gerais aceites internacionalmente.
17) Isto porque pretende a recorrente, conforme se alcança do documento de fls. 68, junto ao processo administrativo, contabilizar as perdas e ganhos com as suas empresas participadas ou subsidiárias, em que as perdas descontem nos proventos, mas os ganhos não sejam objecto de imposto complementar de rendimentos, designadamente, por terem origem fora da RAEM.
18) A entidade recorrida não aceitou, e bem, os esclarecimentos prestados pela recorrente, porquanto o que releva são os valores por ela declarados na sua declaração de rendimentos, a qual deve espelhar fielmente a situação contabilística e patrimonial da empresa, segundo os elementos da respectiva escrituração mercantil, nos termos previstos nos artigos 38º, 39.º e n.º 2 do artigo 54.º todos do CSC, designadamente no livro de balanços e actas.
19) Pelo que não colhe o argumento da recorrente ao afirmar que configura um lapso, sem expressão material (!!!) a inscrição de lucros económicos obtido pelas sociedades "filhas" absorvidos e integrados na sociedade "mãe", lapso esse que deverá ser relevado!
20) Não é aceitável, por ser ilegal, que a declaração de rendimentos não esteja conforme com os documentos de suporte, sendo a mesma elaborada com vista ao branqueamento, à fuga e fraude fiscal - cfr. n.º 2 do artigo 54.° e 56.° do CSC.
21) Embora seja prática corrente a planificação fiscal, esta tem que ser coerente e reflectir a situação contabilística e patrimonial da empresa quer para os sócios, quer para todos os parceiros comerciais da empresa, designadamente credores, mas também para a administração fiscal.
22) Não se pode admitir que a distribuição de dividendos pelos sócios abata à matéria colectável e que, por seu lado, a percepção de rendimentos das suas empresas participadas seja sonegada a essa mesma matéria colectável, como pretende a recorrente.
23) Ora na prática é este resultado que a recorrente pretende, com a agravante de que mesmo relativamente a uma sociedade comercial com sede na RAEM - B, Limitada - fez constar na declaração - Modelo M/1 – n.º 11, alínea 27. (a deduzir ao lucro tributável) menção de que tinha recebido dividendos no valor de MOP$614,887.00, cujo imposto já se encontraria alegadamente pago pela referida sociedade, a qual não coincide com a declaração entregue por esta empresa em sede de ICR - cfr. fls. 70 do processo administrativo.
24) Importa sublinhar que em sede de “imposto complementar de rendimentos aplica-se também como critério de territorialidade o da localização do obrigado tributário, através da sua residência ou sede, relativamente aos rendimentos produzidos no estrangeiro e auferidos no território (RICR artigos n.° 2, 3.° n.º 2, 19.° n.° 1 e 34.° n.° 4) o que corresponde a estabelecer-se o princípio da tributação do rendimento mundial”. Tal como consta nas alegações, embora sem a necessária consequência em virtude de uma deficiente interpretação da recorrente da lição do Professor Rato Rainha. Como se pode de resto constatar na confusa e ininteligível afirmação da recorrente.
25) A recorrente ataca o acto recorrido alegando que o mesmo enferma de múltiplos vícios, desde logo a violação de lei, o vício de forma donde conclui pela nulidade ou pelo menos anulabilidade, a nosso ver sem razão como passamos a explicitar.
26) Desde logo porque "engloba na matéria colectável rendimentos que não foram realizados".
27) Não pode deixar de causar perplexidade esta afirmação porquanto não se pode conceber como é que valores inscritos pela própria contribuinte, ora recorrente, por acto volitivo, na declaração M/1, no capitulo VIII, do anexo B, da sua declaração do imposto complementar de rendimentos grupo A - relativo ao exercício de 2010, no montante de MOP$52,258,394.00 reflectem o resultado do exercício anterior escondiam o montante de MOP$15,943,602.00 correspondentes a dividendos, conforme explicitaram discriminadamente no documento (anexo 5) igualmente subscrito pela recorrente a fls. 68 do processo administrativo.
28) Ora do mesmo modo que o balancete se encontra "equilibrado" entre o "deve" e "haver" em homenagem aos princípios contabilísticos da continuidade, da consistência, da especialização e da materialidade, também a declaração de rendimentos deveria espelhar os movimentos dos resultados transitados efectivos, não com o objectivo de subtrair valores significativos à matéria colectável, mas tão só de correcção de valores anteriores não inscritos na declaração do ano 2009. Como exemplo não censurável, a contabilização de facturas recebidas após o fecho de contas, ou dividendos ou outros lucros não contabilizados por outros motivos atendíveis.
29) Ao ter inscrito na declaração de rendimentos o montante de MOP$17,599,687.00 relativo à regularização por alterações nas políticas contabilísticas em conformidade com o anexo 5 descrito detalhadamente, corresponde, outrossim, ao objectivo da recorrente de sonegar proveitos à matéria tributável respeitante aos lucros produzidos pelas ''filhas'' no exterior e recebidos pela recorrente em Macau.
30) A correcta inscrição destes proveitos deveria ter sido efectuada, em rigor, nos resultados do período de modo a apurar correctamente o lucro tributável.
31) E, reafirma-se, que o facto de os rendimentos terem sido produzidos no estrangeiro e auferidos no território não os deixa de fora do conceito legal de lucro tributável, conforme foi entendimento do legislador no artigo 19.° n.º 1 do RICR, que estabelece o princípio da tributação do rendimento mundial, conforme a doutrina supra citada no ponto 26.
32) Importa sublinhar que a contribuinte, ora recorrente, não pode querer ver reconhecido pelos "stakeholders" uma situação patrimonial, financeira e resultados da empresa de forma não fidedigna, fazendo-os inscrever, de modo a empolar distorcidamente para os efeitos pretendidos e, por outro lado, subtrair a bel prazer os mesmos para efeitos fiscais, afirmando que quantias tão significativas foram inscritas por "lapso" do auditor, por, alegadamente, não terem sido distribuídos lucros pelas subsidiárias.
33) A ter sido como refere a recorrente deveria a mesma ter junto cópia de toda a escrituração mercantil do ano fiscal de 2010 de modo a fazer prova do que afirma.
34) Um erro desta natureza só pode resultar de uma de duas situações, ou incompetência do auditor ou erro deliberado da recorrente de forma a subtrair-se à sua obrigação fiscal.
35) Como é sabido as declarações fiscais servem designadamente, para a avaliação do risco e a obtenção de crédito junto das instituições bancárias,
36) pelo que a ser verdade o afirmado pela recorrente levantaria uma grave suspeita sobre a fiabilidade das contas e da declaração fiscal da mesma, a qual necessariamente teria que ser apreciada de forma autónoma, mediante certidão a extrair dos presentes autos, e a endereçar ao Ministério Público para eventual abertura de inquérito, o que a entidade recorrida faz questão de reiterar.
37) Prossegue a recorrente no seu raciocínio contraditório ao defender que os rendimentos obtidos das sociedades ditas "filhas" sedeadas fora de Macau
38) não foram auferidos no "território" e como tal não podem ser tributados, contudo no documento já citado, a fls. 68 do processo administrativo vem carrear os passivos das ditas "filhas" quer de Macau quer fora da RAEM para abaterem ao lucro tributável em conformidade com o disposto no artigo 19.°, n.º 1, do RICR.
39) No que respeita aos abatimentos ao rendimento global, previsto no n° 3 do artigo 3.° do RICR importa esclarecer que tal é possível para as sociedades com sede em Macau, dependendo apenas do declarado por cada uma relativamente a cada ano a que o imposto respeitar. Contudo importa afirmar que tal abatimento resulta necessariamente do acréscimo correspondente no rendimento global do respectivo sócio ou accionista, mediante o devido reporte na declaração de rendimentos do(s) mesmo(s).
40) Não como pretende a recorrente fazer operar subtracção pura e simples de montantes alegadamente recebidos e já líquidos de impostos, como se pode constatar no n.oll, alínea 27. (a deduzir ao lucro tributável) fez constar na declaração - Modelo M/1 - menção de que tinha recebido dividendos no valor de MOP$614,887.00, cujo imposto já se encontraria alegadamente pago pela referida B, Limitada, a qual como já se disse não coincide com a declaração entregue por esta em sede de ICR - cfr. fls 68 e 70 do processo administrativo.
41) Em resumo a recorrente pretende fazer passar como normal e aceitável que tenha inscrito na sua contabilidade organizada e, necessariamente, na declaração de rendimentos em sede de Imposto Complementar de Rendimentos, valores que não correspondem à realidade, como se alcança da afirmação múltipla designadamente no doc. 26, junto pela mesma à PI, de que "os proveitos obtidos pelas sociedades filhas eram somente registados dentro do Grupo e que não se traduziam em verdadeiros lucros na medida em que não tinham sido absorvidos pela Sociedade Mãe".
42) Tal não é aceitável não só pela ofensa aos princípios e às boas práticas contabilísticas fundamentais, que afectam todos os agentes económicos que detêm interesse legítimo na sociedade, mas como também constitui um grave risco acrescido no que tange ao branqueamento de capitais e à fraude e evasão fiscais.
43) De igual modo não se consegue conceber como é que tal alegado "lapso" do auditor, que declarou os valores relativos aos lucros do designado "Grupo" quando o que está em causa é tão só os lucros da recorrente, independentemente da origem dos mesmos, por via do valor probatório da escrituração mercantil, necessariamente vertida na declaração de rendimentos. Não é verosímil que um auditor experiente tenha cometido um erro tão grosseiro fazendo repercutir na declaração e na própria escrituração mercantil da sociedade recorrente valores não tenham "ingressado na esfera jurídica" desta. E que a final a recorrente pretenda apelidar de mero lapso que deverá ser relevado.
44) Em face do que antecede é compreensível que o valor fixado pela entidade recorrida do rendimento colectável tenha sido MOP$20,063,443,00 relativo ao exercício de 2010.
45) No que concerne às declarações das "sociedades filhas" (docs. 40 a 53 junto pela Recorrente à PI) importa referir que se trata de declarações cuja idóneidade é questionavel e deverá ceder perante o valor probatório legalmente estabelecido a escrituração mercantil, desde logo por serem assinadas sem identificar e certificar devidamente a qualidade de representante legal, e no que concerne às sociedades de Macau são todas assinadas pelo mesmo representante legal, o mesmo acontecendo com as da República Popular da China,
46) isto para além da dificuldade manifesta e confessada pela recorrente em provar sequer a titularidade das participações sociais detidas fora da RAEM.
47) Importa rebater a citação truncada pela recorrente do douto Acordão do TSI de 11 de Março de 2004, desde logo por ser a mais emblemática jurisprudência favorável às teses da entidade recorrida na qual obteve acolhimento não só a aludida doutrina do Professor Rato Rainha, como a brilhante posição do digno magistrado do Ministério Público junto do TSI que pugnou pela correcta interpretação do artigo 2.° do RICR no sentido de que deve ser tributado o rendimento auferido na RAEM resultante de lucros produzidos fora da RAEM (sublinhado e negrito nosso).
48) De forma exaustiva este arresto do TSI, do Recurso n.º 167/2003, de 11 de Março de 2004, enumera todos os argumentos doutrinários a favor e contra a posição que obteve vencimento - de que constituem rendimentos sujeitos a imposto complementar os lucros provenientes de ganhos pelo resgate de um portfólio geridos pela companhia do exterior de Macau.
49) Foi portanto desde então devidamente densificado o alcance do conceito em questão - saber a interpretação do conceito de "auferir" rendimento no "Território" (RAEM) - o qual não se reporta ao elemento territorial da percepção, mas apenas à conexão com a actividade exercida na RAEM pela sociedade comercial.
50) De forma criativa, como aliás é apanágio dos "gatekeepers" , repete a recorrente, através dos ilustres mandatários, até a exaustão ora que não auferiu os rendimentos que declarou, ora que os rendimentos foram auferidos fora do território, como se tratasse tão somente de uma realidade virtual sem qualquer correspondência ou adesão à declaração fiscal no modelo M/1 e respectivos anexos.
51) Como se fosse lícito e aceitável que a declaração fiscal possa produzir "apenas" outros efeitos pretendidos excepto o que resulta do saldo revelado pela conta de resultados do exercício, ou de ganhos e perdas elaborada em obediência a sãos princípios de contabilidade para efeitos de apuramento do lucro tributável!
52) Num esforço assinalável, até pelo efeito da repetição, a recorrente quer fazer crer que, pelo mero efeito do arrependimento não só do declarado no Mil e respectivos anexos, como do próprio conteúdo descrito exaustivamente na declaração de fls. 68 do processo administrativo, afinal, não tem qualquer correspondência com os "montantes que ingressaram na esfera jurídica da recorrente". Para tanto não se poupou e continua a não se poupar a declarações e a ulteriores esclarecimentos bem como a novos esclarecimentos produzidos em sede de reclamação.
53) Ora compete à entidade recorrida pugnar pela arrecadação da receita fiscal apurada, o que não se compadece com a doutrina que adopta o princípio da territorialidade pura, o qual, como bem ensina a Professora Glória Teixeira põe indevidamente em risco a recatação fiscal das transacções comerciais, com manifesto prejuízo para os cofres fiscais.
54) Continua a recorrente novamente a reincidir nos montante declarados e apurados, sublinhando a "diferença abissal", a qual mais não resultou do que da regularização decorrente de alterações nas políticas contabilísticas que consistem na subtracção dos lucros auferidos pela recorrente, transferidos das sociedades "filhas", com sede no exterior e com a dedução dos prejuízos das sociedades "filhas" com sede na RAEM.
55) Não existe portanto qualquer erro na quantificação da matéria tributável pelo que a deliberação deve ser mantida.
56) De igual modo não relevante, por não provado, que tenha havido dupla tributação, porquanto nada foi carreado para o processo que comprove que o lucro das "sociedades filhas" com sede fora da RAEM tenha sido tributado. Até porque as "filhas" de Macau se apresentaram quase todas elas com prejuízos, o mesmo não sendo de estranhar, eventualmente, nas declarações efectuadas fora de Macau, para efeitos fiscais.
57) E o que não consta nos presentes autos - designadamente as declarações fiscais apresentadas pelas sociedades "filhas" com sede fora da RAEM às respectivas autoridades fiscais - não pode ser dado com o provado, pelo que não procede a alegada dupla tributação.
58) O acto impugnado fundamentou de forma adequada e suficiente a não aceitação da reclamação da ora recorrente, tendo-se pronunciado de forma exaustiva sobre todo o alegado pela mesma, designadamente nos termos do disposto nas normas legais do RICR.
59) Finalmente, em resumo, a recorrente tenta corrigir e sanar a declaração que foi efectuada pelo respectivo auditor, pretendendo assacar ao acto todo o cardápio de vícios, apenas porque pretende evitar a tributação a que deu causa. Embora inscritos de forma capciosa, de modo a passar desapercebidos, com lucros não declarados que ascendem a MOP$15,943,602,00, os rendimentos líquidos de impostos alegadamente pagos pela B; Limitada, que não constam da contabilidade e declaração fiscal desta (cfr. fls. 68 e 70 do p.a).
60) Não restam, assim, dúvidas de que o acto ora recorrido não enferma de quaisquer vícios.
Termos em que se requer a V. Exa. que o presente recurso seja declarado improcedente e por não padecer dos alegados vícios sendo, consequentemente, mantida a decisão da douta sentença recorrida, com as devidas consequências legais.
3. O Digno Magistrado do MP ofereceu o douto parecer que aqui se sufraga e em sede de fundamentação de reproduz.
4. Foram colhidos os vistos legais.
II - PRESSUPOSTOS PROCESSUAIS
Este Tribunal é o competente em razão da nacionalidade, matéria e hierarquia.
O processo é o próprio e não há nulidades.
As partes gozam de personalidade e capacidade judiciária e são dotadas de legitimidade “ad causam”.
Não há outras excepções ou questões prévias que obstem ao conhecimento do mérito.
III - FACTOS
Vêm assentes os factos seguintes:
Em 14 de Julho de 2011, a recorrente apresentou à Direcção dos Serviços de Finanças a Declaração do Imposto Complementar de Rendimentos dos Contribuintes Grupo A referente ao exercício de 2010, onde declarou que o lucro tributável do imposto complementar de rendimentos antes dos impostos referente ao exercício de 2010 foi o saldo de MOP$769.843,00 (cfr. fls. 55 a 68 e 73 a 80 do Apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 18 de Julho de 2011, conforme os rendimentos declarados pela recorrente, a Comissão de Fixação do Imposto Complementar de Rendimentos da Direcção dos Serviços de Finanças fixou o rendimento colectável do Imposto Complementar de Rendimentos do Grupo A referente ao exercício de 2010 da recorrente em MOP$769.843,00, sendo o valor do imposto de MOP$65.382,00, e em 1 de Agosto do mesmo ano, o Director dos Serviços de Finanças procedeu à liquidação (cfr. fls. 39 do Apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 30 de Janeiro de 2013, através do ofício n.º 0058/MM/DIFT/DAIJ/13, a Direcção dos Serviços de Finanças notificou a recorrente para apresentar os elementos necessários (cfr. fls. 144 a 145 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 8 de Fevereiro de 2013, a recorrente, através do seu administrador, apresentou à Direcção dos Serviços de Finanças os documentos mencionados no aludido ofício (cfr. fls. 149 a 155 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 29 de Agosto de 2013, através do ofício n.º 0428/MM/DIFT/DAIJ/13, a Direcção dos Serviços de Finanças notificou a recorrente para apresentar os elementos necessários (cfr. fls. 146 a 148 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 11 de Setembro de 2013, a recorrente, através do seu administrador, apresentou à Direcção dos Serviços de Finanças os documentos mencionados no aludido ofício (cfr. fls. 156 a 158 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 13 de Fevereiro de 2014, a Comissão de Fixação do Imposto Complementar de Rendimentos da Direcção dos Serviços de Finanças fixou o rendimento colectável do Imposto Complementar de Rendimentos do Grupo A referente ao exercício de 2010 da recorrente em MOP$20.063.443,00, sendo o valor do imposto de MOP$2.380.614,00, e em 13 de Maio do mesmo ano, o Subdirector dos Serviços de Finanças procedeu à liquidação (cfr. fls. 36 do Apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 14 de Maio de 2014, o Subdirector dos Serviços de Finanças emitiu a Notificação de Fixação de Rendimento Colectável M/5 do Imposto Complementar de Rendimentos do Grupo A referente ao exercício de 2010, notificando a recorrente que o rendimento colectável do Imposto Complementar de Rendimentos do Grupo A referente ao exercício de 2010 foi fixado em MOP$20.063.443,00 e o valor total do imposto a pagar do rendimento fixado foi de MOP$2.315.232,00; e mais informou a recorrente que da aludida fixação cabia reclamação para a entidade recorrida no prazo fixado (cfr. fls. 159 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 4 de Junho de 2014, a recorrente, através do seu administrador, apresentou à entidade recorrida a reclamação do imposto complementar de rendimentos e os respectivos documentos (cfr. fls. 2 a 8 do Apenso e fls. 160 a 166 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 25 de Julho de 2014, através do ofício n.º 006/CRIC/2014, a Direcção dos Serviços de Finanças notificou a recorrente para apresentar os elementos, de forma a apreciar as reclamações da recorrente referentes aos exercícios de 2009 e de 2010 (cfr. fls. 1 do Apenso, fls. 167 a 168 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 8 de Agosto de 2014, a recorrente, através do seu administrador, apresentou à Direcção dos Serviços de Finanças a declaração e os respectivos documentos exigidos no aludido ofício (cfr. fls. 15 a 19 do Apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 16 de Outubro de 2014, a entidade recorrida tomou a deliberação, referindo que no uso do artigo 3.º n.º 3 do Imposto Complementar de Rendimentos, o abate dos dividendos localmente auferidos pressupõe apenas os “lucros ou os dividendos relativamente ao ano a que o imposto respeitar depois de impostos”. Conforme os elementos prestados pela “B Lda.”, não se demonstrou ou comprovou o facto da distribuição dos referidos dividendos, razão pela qual a Administração Fiscal deliberou indeferir a reclamação da recorrente, mantendo o rendimento colectável referente ao exercício de 2010 no montante de 20.063.443,00 e deliberou ainda um agravamento de 0,5% ao valor do imposto a pagar de 2.315.232,00, bem como informou a recorrente que dessa deliberação cabia reclamação ou recurso contencioso para o Tribunal Administrativo no prazo fixado (cfr. fls. 30 e seu verso do Apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 29 de Outubro de 2014, através do ofício n.º 130/DAIJ/CRIC/14, a Direcção dos Serviços de Finanças notificou a recorrente da aludida deliberação (cfr. fls. 29 a 30 e seu verso do Apenso e fls. 17 a 20 dos autos, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 13 de Novembro de 2014, a recorrente apresentou, mediante o seu mandatário judicial, a reclamação junto da entidade recorrida (cfr. fls. 20 a 26, seu verso e 28 do Apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido)
Em 5 de Dezembro de 2014, a entidade recorrida deliberou indeferir a reclamação apresentada pela recorrente, mantendo o rendimento colectável referente ao exercício de 2010 no montante de MOP$20.063.443,00 (cfr. fls. 42 a 43 e seu verso do Apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Através do ofício n.º 199/DAIJ/CRIC/14, a Direcção dos Serviços da Finanças notificou a recorrente da aludida deliberação (cfr. fls. 41 a 43 e seu verso do Apenso, cujo teor se dá aqui por integralmente reproduzido).
Em 12 de Dezembro de 2014, a recorrente interpôs para o presente Tribunal o recurso contencioso da deliberação tomada pela entidade recorrida em 16 de Outubro de 2014.
*
IV – FUNDAMENTOS
1. "A, Limitada" impugnou contenciosamente a deliberação de 16 de Outubro de 2014, da autoria da Comissão de Revisão do Imposto Complementar de Rendimentos, que manteve o rendimento colectável que lhe havia sido fixado pela administração tributária para o exercício de 2010, vindo o Tribunal Administrativo a julgar improcedente o respectivo recurso contencioso por sentença de 27 de Maio de 2016.
Recorre agora de tal sentença, pugnando pela sua revogação, dizendo ter existido erro de julgamento dos vícios que havia invocado contra aquela deliberação, como resulta da sua alegação de recurso jurisdicional.
A recorrente invoca os vícios de falta de fundamentação, erro de violação da lei e erro nos pressupostos de facto, invocando até uma dupla tributação, vícios que foram escrutinados já pelo TA, vícios que recorrente insiste em fazer vingar, desta feita perante o tribunal de recurso, pelo que, na medida em que aqui se sufraga o decidido, bastaria remetermo-nos para o teor da fundamentação vertida na douta sentença proferida, face ao que dispõe o art. 631º, n.º 5 do CPC, “ex vi” art. 1º do CPAC., e que aqui se reproduz:
«Depois de organizar e analisar o contexto e a lógica da petição inicial, vem este Tribunal conhecer dos fundamentos invocados pela recorrente conforme a seguinte ordem:
Falta de fundamentação
A recorrente defendeu que o acto recorrido não indicou as razões pelas quais tem que pagar o imposto complementar de rendimentos pelos proveitos auferidos no exterior pelas suas sociedades filhas, entendendo que a entidade recorrida aplicou erradamente o artigo 20.º n.º 1 alínea c) do Regulamento do Imposto Complementar de Rendimentos e a deliberação que lhe cobrou o imposto complementar de rendimentos careceu de fundamentação de direito e violou o princípio da proporcionalidade e o princípio da igualdade fiscal.
Quanto aos requisitos da fundamentação, o artigo 115.º do Código do Procedimento Administrativo prevê:
“Artigo 115.º
(Requisitos da fundamentação)
1. A fundamentação deve ser expressa, através de sucinta exposição dos fundamentos de facto e de direito da decisão, podendo consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas que constituem neste caso parte integrante do respectivo acto.
2. Equivale à falta de fundamentação a adopção de fundamentos que, por obscuridade, contradição ou insuficiência, não esclareçam concretamente a motivação do acto.
3. Na resolução de assuntos da mesma natureza, pode utilizar-se qualquer meio mecânico que reproduza os fundamentos das decisões, desde que tal não envolva diminuição das garantias dos administrados.”
Da disposição legal acima referida pode-se ver que não há critérios absolutamente idênticos para o cumprimento do dever de fundamentação, mas sim tem diferentes exigências conforme a espécie e a natureza de cada acto administrativo concreto, mesmo podendo consistir em mera declaração de concordância com os fundamentos de anteriores pareceres, informações ou propostas, de forma que o destinatário do acto de normal compreensão e diligência possa aperceber-se bem dos fundamentos do acto.
“A fundamentação assume uma dimensão formal e autónoma relativamente aos verdadeiros fundamentos da decisão: a fundamentação é um “requisito de forma” e os fundamentos são um “requisito de fundo” ou “requisito substancial”.
Para a insuficiência da fundamentação equivaler à falta (absoluta) de fundamentação), é preciso ser manifesta a insuficiência, no sentido de ser tal que fiquem por determinar os factos ou as considerações que levaram o órgão a agir ou a tomar aquela decisão, ou então, que resulte evidente que o agente não realizou um exame sério e imparcial dos factos e das disposições legais, por não ter tomado em conta interesses necessariamente implicados.”1
“A fundamentação formal da decisão não corresponde necessariamente à fundamentação material relativa à legitimidade da própria decisão, isto é, os fundamentos de facto e de direito como menção constitutiva do acto administrativo não se confundem com o fundamento material do mesmo.
É reconhecida à obrigatoriedade da fundamentação uma dimensão formal autónoma que se apresenta como uma condição de validade dos actos administrativos, em termos de que a sua falta pode ter por consequência a anulação deles, mesmo que não contenham, ou independentemente de conterem ou não, vícios substanciais.”2
Pelos acima expostos, a mera discordância com os fundamentos de facto e de direito que sustentaram o acto (requisito substancial) não é suficiente para fundamentar a falta de cumprimento do dever de fundamentação (requisito de forma).
A seguir, transcreve-se parcialmente a deliberação ora recorrida:
“… … …
1. Depois de examinar os elementos prestados pela contribuinte, confirmou-se claramente que a qualidade residente da contribuinte é sociedade residente de Macau, por outras palavras, a Administração Fiscal de Macau pode exercer a competência residente sobre o imposto. Em primeiro lugar, deve-se compreender o sentido dos artigos 2.º e 3.º da lei que aprovou o “Imposto Complementar de Rendimentos de Macau”:
1) Pode exercer o poder tributário sobre os proveitos realizados dentro e fora de Macau pelos residentes ou sociedades residentes (com sede ou direcção efectiva em Macau), provenientes de quaisquer transacções ou operações efectuadas em consequência de uma acção normal ou ocasional, básica ou acessória.
2) Aos não residentes ou sociedades não residentes aplica-se, como critério, o princípio da territorialidade, isto é, o “rendimento auferido no Território” previsto no artigo 2.º, isto quer dizer que são objecto de tributação os lucros de exploração auferidos pelos estabelecimentos cujo local se encontra em Macau.
2. Assim sendo, no caso de os contribuintes terem investimentos no exterior, os seus rendimentos resultantes dos capitais sociais ou outros direitos semelhantes aos capitais sociais são considerados como rendimentos provenientes de “dividendos”. A Administração Fiscal de Macau tem o direito de tributar os dividendos auferidos que conforme revelados nos livros contabilísticos (o acréscimo) são os saldos das sociedades filhas no exterior integrados nos “lucros não distribuídos” da sociedade em Macau.
3. O ponto 1.º deve ser interpretado como: a região/país que exerce a competência residente pode tributar todos os rendimentos auferidos pelos seus residentes/sociedades residentes dentro e fora da região/país. Na óptica dos contribuintes, os residentes desta região/país, para além de pagar o imposto sobre todos os rendimentos por si auferidos dentro da região/país, também têm de pagar o imposto sobre os rendimentos por si auferidos fora da região/país. Quanto à questão da “dupla tributação”, os contribuintes também não podem omitir na sua declaração os respectivos rendimentos objecto de tributação.
4. Face às situações acima referidas, no caso de existir o acordo para evitar a dupla tributação celebrado entre Macau e o país em que os contribuintes têm investimentos, os contribuintes podem pedir a eliminação da dupla tributação, porém, o direito de petição deve preencher aos procedimentos legais, como por exemplo, o pedido deve ser formulado antes da extinção da prescrição, etc., porém, os contribuintes perdem tal direito caso não formulem o pedido.
5. No caso de não existir o acordo para evitar a dupla tributação celebrado entre Macau e o pais em que os contribuintes têm investimentos, ou os contribuintes não exercerem o seu direito, quando ocorra a dupla tributação, o encargo fiscal dos contribuintes também pode ser diminuído sempre que permita aos contribuintes declarar directamente o valor do imposto complementar de rendimentos já pago no exterior (aqui significa os lucros depois de impostos, senão, devem declarar os lucros antes de impostos), ou seja, permite-se aplicar o “método de dedução”.
6. No uso do artigo 3.º n.º 3 do Imposto Complementar de Rendimentos de Macau, o abate dos dividendos localmente auferidos pressupõe apenas os “lucros ou dividendos relativamente ao ano a que o imposto respeitar” depois de impostos. Conforme os elementos prestados pela “B Lda.”, não se demonstrou ou comprovou o facto da distribuição dos referidos dividendos.
… … …
Por outro lado, em sede da reclamação fiscal, a recorrente tem as seguintes alegações contra o acto de fixação:
“… … …
1. Esta Sociedade regista, anualmente, nas suas contas os ganhos e perdas das sociedades filhas, porém, os mesmos, por não estarem em conexão com as operações desta Sociedade em Macau, são directamente registados nos resultados acumulados. Os saldos líquidos nas sociedades filhas referentes aos exercícios de 2009 e 2010 foram de HKD10.069.208 e de HKD15.884.889, respectivamente (cfr. Doc. 1).
2. A V/Direcção dos Serviços entendeu que os ganhos e perdas das sociedades filhas foram os “rendimentos mantidos para reserva ou fruição” previstos no artigo 20.º n.º 1 alínea c) do Regulamento do Imposto Complementar de Rendimentos, razão pela qual considerou-os como lucro tributável desta Sociedade. Porém, esta Sociedade entende que o aludido disposto legal não é aplicável a esta Sociedade, a fixação do imposto efectuada pela V/Direcção dos Serviços violou o Regulamento do Imposto Complementar de Rendimentos (doravante designado simplesmente por “Regulamento”).
3. Em primeiro lugar, algumas das sociedades filhas não são empresas registadas em Macau. Nos termos do artigo 2.º do Regulamento, o rendimento significa o “rendimento global auferido no Território”. Dado que as referidas sociedades filhas não operam em Macau, os ganhos e perdas dessas sociedades filhas não pertencem aos rendimentos auferidos pelas operações em Macau, quer isto dizer que não estão sujeitos à incidência do imposto complementar de rendimentos de Macau.
4. Quanto às sociedades filhas estabelecidas em Macau, os seus lucros já foram autonomamente declarados para os efeitos do imposto complementar de rendimentos e foram registados nas contas desta Sociedade como saldos após os impostos, pelo que, os mesmos não deviam ser declarados como lucro tributável da Sociedade. Porém, a V/Direcção dos Serviços considerou tais saldos como lucro tributável desta Sociedade, isto constitui a dupla tributação sobre os mesmos saldos, o que é injusto para esta Sociedade e violou o espírito do artigo 3.º n.º 3 do Regulamento, “abater-se-á ao rendimento global a importância dos lucros relativamente ao ano a que o imposto respeitar”, isto é, os mesmos lucros são tributados uma só vez.
5. Porém, a V/Direcção dos Serviços entendeu que esta Sociedade tem como actividades principais os investimentos, o que assim determinou que os ganhos e perdas provenientes dos investimentos no exterior desta Sociedade devem ser objecto do imposto complementar de rendimentos. Face a isso, esta Sociedade entende ser infundamentado. As sociedades filhas no exterior exploram as suas actividades por si próprias enquanto esta Sociedade só lhes presta simples apoio administrativo, pelo que, não se devia raciocinar que esta Sociedade interveio nas actividades dessas e assim determinou que os saldos dessas sociedades filhas no exterior são lucro tributável desta Sociedade. De facto, os referidos serviços de apoio administrativo estavam sujeitos à cobrança de taxas, as quais já foram declaradas como rendimentos.
6. É de reiterar que o registo dos ganhos e perdas das sociedades filhas é apenas um tratamento das contas internas do Grupo, não se referindo às transacções efectivas ou receitas e despesas mencionadas no Regulamento. É infundamentado que a V/Direcção dos Serviços os considerou como dividendos auferidos por esta Sociedade.
7. Conforme o resultado da fixação do imposto referente ao exercício de 2008 constante do M/5, a V/Direcção dos Serviços não considerou os ganhos e perdas das sociedades filhas como lucro tributável desta Sociedade, pelo que, não apercebemos por que é que a V/Direcção dos Serviços aplicou um diferente critério para fixar os rendimentos referentes aos exercícios de 2009 e 2010. Nestes termos, solicita que a V/Direcção dos Serviços indique claramente os fundamentos de direito previstos no Regulamento quanto ao lucro tributável e ao não tributável.
… … …”
Comparando o conteúdo da deliberação com o da reclamação supra transcritos, pode-se saber que a entidade recorrida manifestou claramente a sua posição sobre a interpretação da Administração Fiscal dos artigos 2.º e 3.º do Regulamento do Imposto Complementar de Rendimentos, considerando os dividendos auferidos pela recorrente das sociedades filhas como incidência do imposto3; ao mesmo tempo, também justificou os pressupostos para o desagravamento fiscal dos dividendos auferidos (incluindo os dividendos auferidos das sociedades filhas no exterior e em Macau) no caso de ocorrer a dupla tributação, nomeadamente esclareceu os dividendos auferidos pelas sociedades filhas em Macau previstos no artigo 3.º n.º 3 do Regulamento do Imposto Complementar de Rendimentos, bem como referiu que não foi efectuado o desagravamento sobre os dividendos distribuídos à recorrente mencionados pela B Lda. por falta de documentos comprovativos. Assim sendo, a deliberação ora recorrida já respondeu basicamente as impugnações invocadas pela recorrente na sua reclamação (na qual não se indicou concretamente que existe erro na declaração de auditor e no valor da incidência tributária) e indicou os fundamentos de facto e de direito.
Mais ainda, sintetizadamente as alegações feitas pela recorrente na petição inicial, pode-se ver que a recorrente compreendeu claramente as razões pelas quais a sua reclamação não foi deferida. Claro, se o conteúdo substancial do acto recorrido ou a sua fundamentação é ou não correcto, incluindo se o artigo 20.º n.º 1 alínea c) do Regulamento do Imposto Complementar de Rendimentos foi erradamente aplicado que levou à violação do princípio da proporcionalidade e do princípio da igualdade tributária, isto constitui o mérito da causa, não se podendo confundir com o requisito de forma do cumprimento do dever de justificação.
Nestes termos, os fundamentos invocados devem ser julgados improcedentes.
*
Violação da lei
A recorrente invocou que o acto recorrido (deliberação) violou os artigos 2.º, 3.º, 19.º e 20.º do Regulamento do Imposto Complementar de Rendimentos e o princípio da territorialidade, entendendo que o âmbito dos artigos 2.º e 3.º do aludido Regulamento abrange apenas os rendimentos auferidos neste Território (R.A.E.M.) enquanto os dividendos distribuídos pelas sociedades filhas no exterior não constituem rendimentos objecto de tributação, mais ainda, referiu que os referidos rendimentos foram meramente registados nas contas da Sociedade que não foram por ela efectivamente auferidos e existe erro na declaração de auditor.
Os artigos 2.º, 3.º, 19.º e 20.º do Regulamento do Imposto Complementar de Rendimentos aprovado pela Lei n.º 21/78/M, de 9 de Setembro, com as novas redacções dadas respectivamente pelo artigo 1.º da Lei n.º 13/88/M, pelo artigo 3.º da Lei n.º 4/90/M e pelo artigo 5.º n.º 2 da Lei n.º 12/2003, prevêem os seguintes:
“Artigo 2.º
(Incidência)
O imposto complementar incide sobre o rendimento global definido nos termos do artigo 3.º, que as pessoas singulares ou colectivas, qualquer que seja a sua residência ou sede, aufiram no Território.
Artigo 3.º
(Rendimento global)
1. O rendimento global das pessoas singulares é a soma dos rendimentos a seguir mencionados, deduzida dos competentes encargos:
a) Rendimentos da actividade comercial ou industrial;
2. O rendimento global das pessoas colectivas é o lucro líquido anual derivado do exercício de actividade comercial ou industrial e calculado nos termos deste regulamento.
3. Tratando-se de sociedades comerciais e civis sob forma comercial, abater-se-á ao rendimento global, a importância dos lucros repartidos pelos sócios ou dos dividendos distribuídos aos accionistas relativamente ao ano a que o imposto respeitar.
4. Exceptuam-se do rendimento global referido nos n.ºs 1 e 2 deste artigo, os rendimentos de prédios urbanos.
Artigo 19.º
(Lucro tributável)
1. O lucro tributável dos contribuintes do grupo A, reportar-se-á ao saldo revelado pela conta de resultados do exercício, ou de ganhos e perdas, elaborada em obediência a sãos princípios de contabilidade, e consistirá na diferença entre todos os proveitos ou ganhos, seja qual for a respectiva proveniência, realizados no exercício anterior àquele a que o ano fiscal respeitar, e os custos ou perdas imputáveis ao mesmo exercício, uns e outros eventualmente corrigidos nos termos dos artigos 20.º a 35.º deste regulamento.
2. O lucro tributável dos contribuintes do grupo B será determinado pela diferença entre os proveitos e os custos obtidos por cada um dos contribuintes no ano anterior, quando deva presumir-se que aqueles são superiores a este, ou por métodos indiciários.
3. Os métodos indiciários basear-se-ão em todos os elementos de que a administração fiscal disponha, designadamente:
a) Margens médias do lucro bruto ou líquido sobre as vendas e prestações de serviços ou compras e fornecimentos e serviços de terceiros;
b) Taxas médias de rentabilidade do capital investido;
c) Coeficientes técnicos de consumo ou utilização de matérias-primas ou de outros custos directos;
d) Elementos e informações declarados à administração fiscal, incluindo os relativos a outros impostos e, bem assim, os obtidos em empresas ou entidades que tenham relações com o contribuinte.
Artigo 20.º
(Proveitos ou ganhos)
1. Para efeitos de determinação do lucro tributável, consideram-se proveitos ou ganhos realizados do exercício os provenientes de quaisquer transacções ou operações efectuadas pelos contribuintes, em consequência de uma acção normal ou ocasional, básica ou meramente acessória, designadamente os derivados:
a) Da exploração básica, tais como os resultados da venda de quaisquer bens ou serviços, de bónus e abatimentos conseguidos, e de comissões e corretagens;
b) De exploração complementar ou acessória, incluindo os eventualmente resultantes da prestação de serviços de apoio ao pessoal da empresa;
c) De rendimentos, bens ou valores mantidos para reserva ou fruição, salvo os que provierem de quaisquer títulos de dívida pública;
d) De operação de natureza financeira, tais como juros, dividendos, descontos, ágios, transferências, diferenças de câmbio e prémios de emissão de obrigações e outros títulos;
e) De remunerações auferidas pelo exercício de cargos sociais noutras empresas;
f) De rendimentos da propriedade industrial ou outros análogos;
g) Da prestação de serviços de carácter científico ou técnico.
2. Também são havidos como proveitos ou ganhos os valores de construção, equipamentos ou outros bens de investimentos produzidos e utilizados na própria empresa, na exacta medida em que os respectivos encargos sejam considerados custos no exercício.”
Das disposições legais acima referidas resulta que o lucro tributável dos contribuintes do grupo A do imposto complementar de rendimentos não depende da providência dos proveitos ou lucros, sempre que sejam os proveitos ou lucros provenientes de operações ou transacções, os contribuintes deste grupo devem pagar o imposto sobre o lucro resultante desses proveitos ou lucros depois de deduzir os custos ou perdas imputáveis ao mesmo exercício.
Neste sentido, cfr. também o acórdão proferido pelo Tribunal de Segunda Instância no Processo n.º 167/2003, de 11 de Março de 2004:
“… … …
Sabe-se que o Imposto Complementar de Rendimentos é um imposto directo incidente nos lucros ou ganhos líquidos anuais derivados do seu exercício comercial ou industrial, ou seja, nos lucros efectivamente auferidos.
Dispõe o artigo 3º, sob epígrafe “rendimento global”, que:
“1. ...
2. O rendimento global das pessoas colectivas é o lucro líquido anual derivado do exercício de actividade comercial ou industrial e calculado nos termos deste regulamento.
3. Tratando-se de sociedades comerciais e civis sob forma comercial, abater-se-á ao rendimento global, a importância dos lucros repartidos pelos sócios ou dos dividendos distribuídos aos accionistas relativamente ao ano a que o imposto respeitar.
4. Exceptuam-se do rendimento global referido nos nºs 1 e 2 deste artigo, os rendimentos de prédios urbanos.”
Por sua vez, o artigo 19º define os lucros tributáveis nos seguintes termos:
“1. O lucro tributável dos contribuintes do grupo A, reportar-se-á ao saldo revelado pela conta de resultados do exercício, ou de ganhos e perdas, elaborada em obediência a sãos princípios de contabilidade, e consistirá na diferença entre todos os proveitos ou ganhos, seja qual for a respectiva proveniência, realizados no exercício anterior àquele a que o ano fiscal respeitar, e os custos ou perdas imputáveis ao mesmo exercício, uns e outros eventualmente corrigidos nos termos dos artigos 20.º a 35.º deste regulamento.
2. ... .
... .”
E o artigo 20º especificou os proveitos ou ganhos para os efeitos do Imposto Complementar que:
“1. Para efeitos de determinação do lucro tributável, consideram-se proveitos ou ganhos realizados do exercício os provenientes de quaisquer transacções ou operações efectuadas pelos contribuintes, em consequência de uma acção normal ou ocasional, básica ou meramente acessória, designadamente os derivados:
...
2. ... .”
O que podemos afirmar é que o artigo 19º refere sobre “os proveitos ou ganhos, seja qual for a respectiva proveniência” não pretende referir à localidade da fonte (origem física) dos lucros ou ganhos, mas sim à origem conectada com as actividades exercidas em que previnem os lucros ou ganhos.
O problema crucial incide em saber se pode considerar que os lucros foram auferidos na RAEM.
Não se repugna aceitar que o artigo 2º do RICR consagra o princípio de territorialidade, segundo do qual a Autoridade Fiscal cobra o Imposto Complementar de Rendimentos sobre os lucros auferidos no espaço da sua região.
No dicionário, a palavra “auferir” vê-se exprimida que vem de latim “auferĕre”, significando que obter, tirar, colher, gozar.2 O que é importante não é a proveniência dos lucros, mas sim o seu destino.
Cremos que o legislador não pretendia, com o artigo 2º do RICR, adoptar o princípio da territorialidade pura, nem pretendia excluir da colecta os lucros produzidos no exterior da RAEM, mas em conexão com as actividades exercidas em Macau, na palavra do Dr. Rato Rainha, “quando estes rendimentos estejam em conexão com uma actividade exercida no Território (leia-se RAEM)”.
Este entendimento é o que realmente o legislador tinha e necessariamente corresponde também à exigência do desenvolvimento do direito fiscal no sector de comércio internacional.
Sabe-se que, hoje em dia, torna-se cada vez mais globalizado o mundo económico, qualquer empresa de um país não sente dificuldade de exercer actividade comercial na outra parte do mundo, como também não sente dificuldade de exercer actividade no seu país para obter lucros na actividade externas, seja exercida por si, seja pela agência internacional.
A aplicação exclusiva do princípio de territorialidade levanta problema em sede de tributação de transacções. Presentemente e, com a crescente expansão do comércio electrónico especialmente via Internet, torna-se muito vezes complicado relacionar uma específica transacção como uma dada jurisdição fiscal.
E a adopção do princípio da territorialidade pura pode indevidamente pôr em risco à recatação fiscal das transacções, com manifesto prejuízo para os cofres fiscais.3
Sendo embora evidente também que se torna cada vez mais exigente evitar a dupla ou plúrima tributação, e indubitável que se deva manter, neste decurso do desenvolvimento económico internacional, o princípio de soberania fiscal de cada país ou região, o problema de dupla tributação integra o polémica da relação bilateral ou multilaternal entre países e regiões, não cumpre o Tribunal a conhecê-lo, neste caso, oficiosamente.
… … …”
Os elementos constantes dos autos provaram que ao declarar os rendimentos colectáveis referentes ao exercício de 2010 (cfr. fls. 55 e seu verso, fls. 56 a 58 e página 5 anexa de fls. 68 do Apenso), a recorrente não declarou na declaração de fixação (sic) de rendimentos colectáveis os ganhos e perdas das sociedades filhas, mas sim declarou os dividendos localmente auferidos, e posteriormente, a recorrente esclareceu à Direcção dos Serviços de Finanças que os dividendos locais declarados foram provenientes da B Lda. (cfr. fls. 149 dos autos).
Em seguida, a Direcção dos Serviços de Finanças enviou um ofício à recorrente, exigindo que a recorrente esclarecesse porque a recorrente, desde 2008, começou a registar os saldos das sociedades filhas nas contas da Sociedade, e mais referiu que existe divergência entre os ganhos/perdas referentes aos respectivos exercícios declarados por algumas das sociedades filhas, como a C, Lda. (C有限公司), a D, Lda. (D有限公司) e a E, Lda. (E有限公司), e os ganhos e perdas dessas sociedades filhas alegadamente registados nas contas da recorrente (fls. 146 dos autos).
Para tal, a recorrente enviou um esclarecimento à Direcção dos Serviços de Finanças em 11 de Setembro de 2013, cujo conteúdo concreto é o seguinte:
“… … …
1. Para gerir, distribuir e tratar sintetizadamente os saldos das sociedades filhas, a A, Limitada, (doravante designada simplesmente por “A1”), começou, desde o exercício de 2008, a registar anualmente os saldos das sociedades filhas nos resultados acumulados, porém, no exercício de 2010, passou a registar os saldos das sociedades filhas referentes aos exercícios de 2008-2009 em outras reservas, uma vez que a A1 não considerou os saldos das suas sociedades filhas como proveitos resultantes das operações efectivamente efectuadas, não devendo os mesmos ser revelados nos resultados acumulados e foi assim que passou a registá-los em outras reservas para efeitos de distinção.
2. A C, a D e a E são companhias estabelecidas em Macau e também foram criadas várias empresas em diferentes regiões (Zhuhai, Zhongshan, Guangzhou e Vietname) para as actividades de produção e venda. Os ganhos/perdas referentes aos respectivos exercícios mencionados pela V/Direcção dos Serviços foram apenas os resultados da operação em Macau dessas companhias enquanto os ganhos e perdas das sociedades filhas registados na A1 incluem os ganhos e perdas globais obtidos por essas companhias dentro e fora de Macau, pelo que, os ganhos/perdas referentes aos respectivos exercícios declarados por essas sociedades filhas e a diferença dos ganhos e perdas das sociedades filhas registados na A1 foram totalmente os ganhos e perdas resultantes das operações no exterior.
… … …” (cfr. fls. 156 dos autos)
Ao apreciar a reclamação tributária da recorrente, a entidade recorrida exigiu que a recorrente prestasse elementos complementares. Para tal, a recorrente, na sua resposta (fls. 167 dos autos e fls. 15 a 19 do Apenso), esclareceu ter registado directamente os saldos das sociedades filhas na rubrica de “resultados acumulados” da sociedade mãe, referindo que se trata apenas de um tratamento interno das contas do Grupo e os referidos ganhos não foram transferidos para Macau, pelo que, não podia fornecer provas.
Os factos acima referidos podem justificar que a recorrente confessou já ter registado os saldos das sociedades filhas no exterior referentes aos exercícios de 2008 e 2009 nas suas contas como “resultados acumulados”, só que no exercício de 2010 a recorrente alterou a respectiva forma de declaração, passando a registar os referidos saldos na rubrica de “outras reservas”.
Conforme a análise pertinente do Tribunal de Segunda Instância no aludido acórdão, a recorrente entendeu simplesmente que os saldos das sociedades filhas no exterior registados na rubrica de “outras reservas” não constituem rendimentos auferidos das suas operações e assim não os considerou como lucros da sua Sociedade, ou meramente exclui tais saldos da natureza de rendimentos mantidos para reserva ou fruição previstos no artigo 20.º n.º 1 alínea c) do Regulamento do Imposto Complementar de Rendimentos, o que, evidentemente, não é suficiente para sustentar os seus fundamentos de que a entidade recorrida aplicou erradamente os artigos 2.º, 19.º n.º 1 e 20.º n.º 1 alínea c) do Regulamento do Imposto Complementar de Rendimentos e violou o “princípio de territorialidade”.
Quanto à questão de que se os referidos lucros devem depender da entrega efectiva, tendo em conta as disposições legais acima referidas, não se vislumbra que a lei exige isso. Para além disso, nos elementos complementares e esclarecimento apresentados pela recorrente à entidade recorrida, a recorrente não negou que as verbas destas sociedades filhas registadas nas contas da recorrente foram as perdas e lucros contabilísticos efectivos destas sociedades filhas, em vez de perdas e lucros económicos meramente revelados pelos números. Ou dizendo mais directamente, se as sociedades filhas já entregaram os referidos saldos à recorrente e se a recorrente já recebeu os referidos lucros, isto não é o critério para determinar se os referidos lucros estão sujeitos ou não à incidência do imposto.
Pelo que, os referidos fundamentos devem ser julgados improcedentes.
*
Erro nos pressupostos de facto
A recorrente afirmou que a sua Sociedade nunca recebeu efectivamente das suas sociedades filhas quaisquer lucros económicos, sendo meramente um registo contabilístico, pelo que, entendeu que a entidade recorrida incorreu em erro no juízo e não procedeu oficiosamente à correcção da sua declaração errada nos termos do artigo 4.º do Código do Procedimento Administrativo, mais invocando que existe erro no valor da incidência tributária, o que fez com que o acto recorrido violasse a lei, devendo ser anulado.
Conforme a análise acima referida, os saldos das sociedades filhas registados nas contas da recorrente não podem ser considerados como meras perdas e lucros contabilísticos, e evidentemente, o acórdão proferido pelo Tribunal de Segunda Instância no processo n.º 87/2003, de 11 de Março de 2004, por si citado, onde referiu que “a valorização da carteira de títulos no estrangeiro de um banco com sede em Macau, como resultando de factores exógenos relacionados coma oscilação dos mercados de capitais, representa tão-só um lucro económico no ano do exercício em causa, e não um lucro contabilístico, caso não se tenha demonstrado que nesse ano do exercício aquela carteira tenha sido vendida, alienada ou resgatada, daí que não constituindo um activo real, líquido, determinado e exigível, tais ganhos potenciais obtidos no exterior devem ser deduzidos ao resultado do mesmo exercício…”, não é o caso do presente processo, não se podendo tal análise servir como referência.
Em relação aos documentos apresentados pela recorrente no presente processo (cfr. fls. 199 a 212 dos autos), nos quais as referidas sociedades filhas declararam que não distribuíram quaisquer saldos à Sociedade Mãe (ora recorrente), o que, patentemente, é diferente do conteúdo da declaração suplementar apresentada pela recorrente (fls. 156 dos autos) e do relatório técnico do auditor apresentado no acto de declaração (fls. 76 do Apenso). O que não se pode negar é que mesmo que a recorrente não considerasse os saldos das sociedades filhas registados nas suas contas como os seus próprios saldos, a recorrente, no acto de declaração, ainda os declarou nas contas da Sociedade (“outras reservas”). Tendo em conta que impõe aos contribuintes os deveres de declaração fiscal e sob o pressuposto de a Administração Fiscal cumprir o princípio da verdade tributária e o princípio de inquisitório, as declarações e os elementos contabilísticos apresentados pelos contribuintes no acto de declaração devem ser presumidos verdadeiros4 nos termos dos artigos 10.º, 12, 16.º, 17.º e 18.º do Regulamento do Imposto Complementar de Rendimentos, e quando haja dúvida, impõe à Administração Fiscal proceder à fiscalização e indicar os fundamentos e prestar provas quanto à não aceitação das declarações dos contribuintes, pelo que, sem ter em conta se a recorrente apresentou oportunamente, neste processo, as provas documentais, dado que os referidos documentos não foram emitidos pela recorrente e o seu conteúdo é evidentemente diferente do conteúdo declarado pela recorrente, este Tribunal tem reserva se o conteúdo dos referidos documentos é suficiente para ilidir a veracidade presumida das declarações e das contas apresentadas pela recorrente no acto de declaração.
Para além disso, nos termos do artigo 4.º n.º 2, e em conjugação com os artigos 18.º, n.º 1, 19.º n.º 1 , 20.º a 35.º do Regulamento do Imposto Complementar de Rendimentos, a Administração Fiscal procedeu à correcção dos referidos rendimentos exactamente por causa de não aceitar os rendimentos colectáveis declarados pela recorrente, pelo que, a recorrente não pode imputar que a Administração Fiscal não exerceu as suas funções nos termos da lei só por causa de a Administração Fiscal não aceitar os rendimentos por si declarados.
Por outro lado, a recorrente alegou que existe uma grande divergência entre os rendimentos colectáveis por si declarados (MOP$769.843,00) e os rendimentos colectáveis fixados (MOP$20.063.443,00), porém, na sua petição inicial, a recorrente só impugnou os saldos das sociedades filhas registados na sua conta (o valor declarado pela recorrente na página 5 anexa à Declaração de MOP$15.943.602,00). Obviamente, tal divergência não está meramente relacionada com os referidos saldos das sociedades filhas, pelo que, ao invocar o erro nos pressupostos de facto no tocante à aludida divergência, a imputação da recorrente é evidentemente vaga, carecendo de alegações concretas para sustentar a sua invocação.
Por fim, quanto à questão de que se os dividendos distribuídos pelas sociedades filhas que foram considerados como rendimentos colectáveis podem causar a dupla tributação em Macau e fora de Macau, tendo em conta que a recorrente só fez vagas alegações na petição inicial, não prestando elementos concretos para sustentar que os saldos das sociedades filhas registados nas suas contas já foram tributados em Macau e no exterior pelo imposto complementar de rendimentos nem duvidou expressamente das soluções da dupla tributação mencionadas no acto recorrido (incluindo os pontos 4.º a 6.º), pelo que, não se pode provar que o acto recorrido causou a dupla tributação e violou os princípios fundamentais do direito fiscal.
***
Pelos acima expostos, este Tribunal julga improcedente o presente recurso contencioso e improcedentes os pedidos formulados pela recorrente.
Custas pela recorrente em 6UC da taxa de justiça.
Registe e notifique nos termos da lei.»
2. Não deixaremos, contudo, de dizer algo mais, vista a nova roupagem com que as questões vêm colocadas e pelo acerto da análise remetemo-nos ainda aqui para o douto parecer do MP que passamos a transcrever:
“Quanto à questão da fundamentação, crê-se que a recorrente continua a confundir, tal como assinalou a Mm.ª Juiz na sentença recorrida, entre a exigência de fundamentação postulada nos artigos 114.º e 115.º do Código do Procedimento Administrativo, cuja falta ou insuficiência redunda em vício de forma, e o mérito ou a substância dos fundamentos, cujo erro ou insuficiência relevará em termos de afronta à lei ou aos princípios aplicáveis à actividade administrativa.
Como a sentença vincou, transcrevendo aliás parte do arrazoado que constitui a fundamentação do acto, a entidade recorrida produziu uma deliberação onde equaciona as questões que estavam em causa na reclamação que lhe foi dirigida, responde às dúvidas e argumentos suscitados pela recorrente, assim evidenciando as razões de facto e de direito da deliberação adoptada, através da qual é mantido o rendimento colectável fixado pela autoridade tributária para o exercício de 2010.
Tanto basta, cremos, para que o acto se tenha por fundamentado à luz daqueles incisos do Código do Procedimento Administrativo. Elucidativo de que o exigível dever de fundamentação foi cumprido é o teor da petição de recurso, da qual resulta claro que a recorrente compreendeu a motivação da decisão, ou seja, a razão que levou a Comissão a decidir da forma como decidiu e não da forma propugnada pela recorrente.
Improcede este suscitado erro no julgamento do vício de forma.
Em matéria de violação de lei, o essencial do argumentário da recorrente tem a ver com o significado da expressão "aufiram no Território", constante da norma de incidência do artigo 2.º do Regulamento do Imposto Complementar de Rendimentos (RICR), e com o alcance do princípio da territorialidade em sede de Imposto Complementar de Rendimentos.
Pois bem, o significado da expressão "auferir" está devidamente versado no acórdão do Tribunal de Segunda Instância, de 11 de Março de 2004, exarado no Recurso n.º 167/2003, que a sentença recorrida convoca e interpreta devidamente, o mesmo não acontecendo com a recorrente que, apesar de igualmente aludir ao acórdão, não atentou no alcance que este atribui à expressão "auferir".
Também o autor José Hermínio Rato Rainha, igualmente citado pela recorrente, discorre e conclui, a propósito da incidência e do princípio da territorialidade, de forma diversa daquela que a recorrente pretende atribuirlhe. Diz, com efeito, a páginas 79 e 80 da sua obra "Impostos de Macau", que a expressão constante na parte final do artigo 2.º do RICR de que "o imposto complementar incide sobre o rendimento global (…) que as pessoas singulares ou colectivas (…) aufiram no Território" tem que ser interpretada não só no seu elemento literal, como também pelos resultados de interpretação lógica derivada do elemento sistemático, conforme resulta de diversas disposições do mesmo diploma [art. 2º, art. 3º, n.º 2, art. 19º, n.º 1, e art. 34º, n.º 4]. Deste modo, o imposto complementar incide sobre os rendimentos produzidos no Território de acordo com o princípio de origem e sobre os produzidos no estrangeiro e auferidos no Território segundo o princípio da residência ou sede. quando estes rendimentos estejam em conexão com uma actividade exercida no Território (sublinhado nosso). E também refere, desta feita na obra "Apontamentos de Direito Fiscal", a páginas 139 e 140, que, no imposto complementar de rendimentos aplica-se também como critério de territorialidade o da localização do obrigado tributário. através da sua residência ou sede, relativamente aos rendimentos produzidos no estrangeiro e auferidos no Território [RICR, [art. 2º, art. 3º, n.º 2, art. 19º, n.º 1, e art. 34º, n.º 4], o que corresponde a estabelecer-se o princípio da tributação do rendimento mundial.
Como se vê, a recorrente está equivocada quanto à interpretação que defende para a norma de incidência, nomeadamente quanto ao alcance da expressão "auferir no Território" e do princípio da territorialidade. Auferir não corresponde a produzir e a territorialidade do rendimento não se esgota na sua origem, abrangendo também a respectiva percepção.
Improcede igualmente o alegado erro de julgamento da questão da violação de lei.
Finalmente, insurge-se a recorrente por não haver sido considerado verificado o erro nos pressupostos que alegara, repisando, de novo, a ocorrência de erro na quantificação da matéria tributável.
Na sua tese, o erro nos pressupostos resultaria do erro da sua própria escrituração, onde pontua a inscrição de supostos lucros provenientes das subsidiárias, que, na realidade, nunca foram auferidos, oferecendo umas quantas declarações de administradores de sociedades subsidiárias para prova do erro de escrituração. Assim, tendo a Administração confiado na escrituração errada da recorrente e calculado a matéria tributável com base nessa errada escrituração, estaria suficientemente caracterizado o erro nos pressupostos.
É evidente que se está perante uma argumentação sem pernas para andar, à qual a Administração não deu crédito e que o tribunal recorrido também rejeitou.
Independentemente da existência ou não de erro - e se erro existiu não consta que tenha sido corrigido ... -, certo é que, no caso dos contribuintes do grupo A, como sucede com a recorrente, a tributação opera-se com base nos lucros determinados através da contabilidade devidamente organizada, assinada e verificada por contabilistas ou auditores ... , como resulta do artigo 4.°, n.º 2, do RICR. Pois bem, se a escrituração comercial das empresas, em cuja elaboração pontuam valores de rigor e organização, pudesse ser posta em causa com esta facilidade, nomeadamente através de meia dúzia de declarações avulsas, estaria descoberta a fórmula mágica para, em manifesto venire contra factum proprium, fazer anular todas as liquidações de tributos que têm por base a contabilidade empresarial. Não pode ser.
Não há indícios sérios de que tenha ocorrido erro nos pressupostos de facto, pelo que bem andou o tribunal recorrido ao julgar improcedente esse vício, mostrando-se inatacável, também nesta parte, o seu julgamento.
Em suma, nenhum reparo merece a decisão recorrida, que deve ser integralmente mantida, negando-se provimento ao recurso.”
3. Assim nos pronunciamos pela inexistência de falta de fundamentação do acto tributário, ficando-se a saber qual o fundamento e a base da tributação e, tanto assim, que a recorrente, discordando das razões invocadas pela Administração Fiscal não deixou de a entender para avançar que essa fundamentação assentava numa errada interpretação da lei fiscal, em particular, sobre o alcance dos rendimentos auferidos no território, leia-se, na RAEM.
4. Quanto à questão do alcance do sentido e conteúdo dos “rendimentos auferidos no território” concorda-se com a análise acima transcrita, focando-nos agora na natureza jurídica da filial e da sucursal, interessando, no fundo, saber onde se repercutem as obrigações e os direitos resultantes da actividade daquelas sub-unidades.
Pese embora a diferença grande em termos de ordenamento e regime fiscal, pensamos ser válida a doutrina e a filosofia plasmada na Jurisprudência Comparada , onde se afirma que
“Um sujeito passivo de IRC que exerce, simultâneamente, operações sujeitas a imposto e operações não sujeitas, deve organizar a sua contabilidade de forma a apurar claramente o lucro tributável da parte sujeita ao regime geral do imposto; 2. Uma operação cujos custos forma imputados ao regime de geral de tributação deve observar o mesmo regime nos correspectivos proveitos, em regra, sob pena de falsear o balanceamento dessa operação; 3. As sucursais mais não são do que estabelecimentos de uma empresa, desprovidos de personalidade jurídica e exercem, no todo ou em parte, a actividade da empresa a que pertencem, sendo as operações que praticam imputadas à casa-mãe ou dominante, embora possam ter autonomia na sua gestão, como contratar e facturar; 4. Os proveitos gerados pelas sucursais das sociedades com sede ou direcção efectiva em território português são tributados em IRC, no apuramento do lucro tributável destas, por força do princípio da extensão da obrigação de imposto (…)”5
Aliás, já num acórdão deste TSI afirmámos doutrina que foi sumariada nos seguintes termos:
“O Imposto Complementar de Rendimentos é um imposto directo incidente nos lucros ou ganhos líquidos anuais derivados do seu exercício comercial ou industrial, ou seja, nos lucros efectivamente auferidos (…) O artigo 19º, ao referir “os proveitos ou ganhos, seja qual for a respectiva proveniência”, não pretende referir à localidade da fonte (origem física) dos lucros ou ganhos, mas sim à origem conectada com as actividades exercidas em que previnem os lucros ou ganhos (…) Em conformidade com o disposto no artigo 2º do RICR, são tributáveis os lucros obtidos na venda do portfolio do exterior da RAEM, uma vez que estes rendimentos estejam em conexão com a actividade exercida na RAEM, razão pela qual os lucros devem ser considerados auferidos na RAEM.”6
Também já anteriormente se decidira neste Tribunal que
“O Imposto Complementar de Rendimentos é um imposto directo incidente nos lucros ou ganhos líquidos anuais derivados do seu exercício comercial ou industrial, ou seja, nos lucros efectivamente auferidos (…) O artigo 19º, ao referir “os proveitos ou ganhos, seja qual for a respectiva proveniência”, não pretende referir à localidade da fonte (origem física) dos lucros ou ganhos, mas sim à origem conectada com as actividades exercidas em que previnem os lucros ou ganhos.”
Tudo isto na esteira do entendimento em que o STA, em acórdão de 1/4/1981, nos Autos de Recurso 1675, decidira, em sede de recurso de um banco da deliberação da Comissão de Revisão do Imposto Complementar de Rendimentos, no sentido de que o ICR incidia não só sobre os rendimentos produzidos na Região Administrativa Especial de Macau, mas também aqueles que aqui tenham recebidos independentemente da proveniência dos mesmos.
5. No que respeita ao facto de ter havido erro nos pressupostos de facto, reconduzindo ainda a recorrente a questão ao problema de dupla tributação, este argumento pareceria impressionar num primeiro momento. Na verdade, não seria justo que os rendimentos tivessem sido objecto de tributação num outro ordenamento e a empresa tivesse que voltar a pagar impostos sobre eles. Mesmo nesses casos é consabida a necessidade de existência de acordos bilaterais de não dupla tributação.
O problema está, como, desde logo se assinalou na douta sentença proferida e se reforça no parecer transcrito, que nada resulta no sentido dessa comprovação, verificando-se até que esses rendimentos foram levados à contabilidade da recorrente que, só agora, ou, pelo menos, não atempadamente, vem dizer que esses rendimentos foram incorporados por erro. Se o erro exista devia ter sido desfeito em tempo, importando não esquecer que a escrituração mercantil tem valor probatório nos termos do disposto no art. 51º do C.SC.
Nesta conformidade, o recurso deixará de ter provimento.
V - DECISÃO
Pelas apontadas razões, acordam em negar provimento ao presente recurso jurisdicional administrativo.
Custas pela recorrente, com 4 UC de taxa de justiça.
Macau, 28 de Setembro de 2017
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João Augusto Gonçalves Gil de Oliveira Mai Man Ieng
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Ho Wai Neng
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José Cândido de Pinho
1 Cfr. Acórdãos do Tribunal de Segunda Instância, no Processo n.º 70/2004, de 2 de Dezembro de 2004 e no Processo n.º 121/2004, de 20 de Janeiro de 2005.
2 Cfr. Acórdão do Tribunal de Última Instância, no Processo n.º 14/2002, de 6 de Dezembro de 2002.
3 Quanto aos referidos dividendos auferidos que são apenas um registo contabilístico e não foram efectivamente auferidos, conforme a observação constante do boletim de fixação de rendimentos: “a) Segundo a Declaração de Rendimentos do Imposto Complementar de Rendimentos M/1 apresentada pela B Lda. (Contribuinte n.º 8XXXXX53), não se declarou que houve distribuição dos dividendos à Contribuinte. A Contribuinte não conseguiu apresentar as actas sobre a distribuição dos dividendos”, já se justificou que a referida situação não impede que tais ganhos devem ser declarados como rendimento colectável, e assim pode raciocinar fundadamente que a entidade recorrida também aceitou tal posição.
4 No acórdão proferido no Processo n.º 168/2003, de 26 de Fevereiro de 2004, o Tribunal de Segunda Instância referiu que:
“……Os artigos 10º a 12º impõe aos contribuintes os deveres de declaração fiscal, bem como de fornecer os elementos das declarações.
As declarações tributárias, em processo de lançamento e cobrança eventuais, correspondem, por vezes, a uma solicitação do próprio contribuinte, no sentido de lhe ser lançado o imposto. Embora não tenham natureza de confissão (pois não têm força probatória contra o declarante nos termos do artigo 351º nº 1 do Código Civil), pode sempre o Fisco reunir elementos não constantes da declaração inicial e de concluir até num sentido mais favorável ao declarante do que aquele que resultaria da sua declaração.3
Como dispõe o artigo 16º do RICR, são impostos os deveres das informações fiscais dos serviços de fiscalização, devendo os mesmos “prestar informação sobre os elementos constantes das declarações, no prazo de trinta dias a contar da data da respectiva apresentação” (nº 1).
Devem-se “as informações devem indicar, com a devida fundamentação, a inexistência de lucros ou o lucro tributável que entendam dever ser fixado” (nº 2); e “na falta de declaração, cumpre aos serviços de fiscalização recolher os elementos indispensáveis à determinação da matéria colectável, com observância do determinado no n.º 2 deste artigo” (nº 3).
Ou seja, como se sabe, a declaração do contribuinte pela forma de lavrada em escrituração mercantil beneficia-se a presunção da sua veracidade nos termos do artigo 51º do Código Comercial, cabendo, portanto, ao Fisco o ónus de ilidir tal presunção. ……”
Além disso, no Acórdão proferido no Processo n.º 87/2003, de 11 de Março de 2004, o mesmo Tribunal referiu: “…Na tributação do Grupo A do Imposto Complementar de Rendimentos, a contabilidade que se mostre organizada segundo a lei comercial e fiscal tem uma força probatória particular, que é a presunção da sua veracidade. …”
5 - Ac. do TCAS, de 30/4/2013, Proc. n.º 05943/12
6 - Ac. do TSI, de 11/3/2004, Proc. n.º 167/2003
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693/2016 63/63